《行政許可法》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的影響

　　2002年8月27日，《中華人民共和國(guó)行政許可法》由第十屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第四次會(huì)議審議通過，2004年7月1日起施行。該法以規(guī)范行政許可的設(shè)定和實(shí)施為主要宗旨，包括行政許可的定義、行政許可應(yīng)當(dāng)遵循的原則、行政許可設(shè)定和實(shí)施的依據(jù)、主體以及程序、行政許可的費(fèi)用、行政許可的監(jiān)督檢查以及相應(yīng)法律責(zé)任等內(nèi)容。該法的頒布和實(shí)施，必將對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理以及從業(yè)人員和機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)活動(dòng)產(chǎn)生一定影響。

　　一、關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理體制的影響

　　1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是否應(yīng)該設(shè)立行政許可

　　所謂注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是否應(yīng)該設(shè)立行政許可問題，也就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是否繼續(xù)保留師和所執(zhí)業(yè)資格的行政審批問題。這個(gè)問題，可以說是確定注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理體制所面臨的首要問題，也是在中國(guó)國(guó)情下所謂行業(yè)管理權(quán)力的重要內(nèi)容之一。

　　《行政許可法》第十二條規(guī)定，“提供公眾服務(wù)并且直接關(guān)系公共利益的職業(yè)、行業(yè)，需要確定具備特殊信譽(yù)、特殊條件或者特殊技能等資格、資質(zhì)的事項(xiàng)”，“可以設(shè)定行政許可”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是利用會(huì)計(jì)等特殊專業(yè)知識(shí)和技能為社會(huì)公眾提供會(huì)計(jì)服務(wù)、并與袝公眾利益有著直接關(guān)系的行業(yè)，根據(jù)該條規(guī)定，應(yīng)該屬于“可以設(shè)立行政許可”的行業(yè)，即可以設(shè)立執(zhí)業(yè)資格審批管理，可以要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須先經(jīng)行政審批后才能執(zhí)行業(yè)務(wù)。但值得注意的是，這里的“可以設(shè)立行政許可”不同于強(qiáng)制性的“必須”或者“應(yīng)當(dāng)”設(shè)立行政許可。也就是說，相對(duì)于一些《行政許可法》沒有規(guī)定可以設(shè)立行政許可的行業(yè)而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是可以設(shè)立行政許可的，當(dāng)然也是可以不設(shè)立行政許可。那么，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師這樣一個(gè)中介行業(yè)設(shè)與不設(shè)行政許可，應(yīng)該采取怎樣的態(tài)度呢？對(duì)此，《行政許可法》第十三條明確規(guī)定了一項(xiàng)原則，即如果“行業(yè)組織或者中介機(jī)構(gòu)能夠自律管理的”和“行政機(jī)關(guān)采用事后監(jiān)督等其他行政管理方式能夠解決的”，第十二條中所列的事項(xiàng)也“可以不設(shè)行政許可”。根據(jù)該條規(guī)定，如果通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的自律管理以及財(cái)政部門對(duì)行業(yè)的事后監(jiān)督能夠使行業(yè)規(guī)范發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是可以不設(shè)行政許可的。因此，在考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是否應(yīng)該設(shè)立行政許可時(shí)，不可只看這個(gè)行業(yè)是否需要特殊專業(yè)知識(shí)和技能、是否與公眾利益有直接關(guān)系，更要看行業(yè)協(xié)會(huì)的自律管理程度以及行業(yè)主管機(jī)關(guān)的事后監(jiān)督力度。從其他市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家行業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)看，通過行業(yè)協(xié)會(huì)的自律管理以及行業(yè)主管機(jī)關(guān)的有效監(jiān)督，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是可以規(guī)范發(fā)展的，實(shí)際上，大部分國(guó)家對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的規(guī)范主要是依靠行業(yè)自律管理。在我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》修改過程中，曾有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是涉及公眾利益的行業(yè)，行業(yè)利益與公眾利益是不可調(diào)和的，如果讓行業(yè)組織管理本行業(yè)，勢(shì)必會(huì)侵害社會(huì)公眾利益，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)必須設(shè)立行政許可。顯然，這既不符合國(guó)際行業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)，也與《行政許可法》的立法精神不一致。這種觀點(diǎn)將行業(yè)利益與公眾利益完全對(duì)立起來，而且錯(cuò)誤地認(rèn)為行業(yè)律管理是一種放任的自律管理。實(shí)際上，從前些年我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)以及其他國(guó)家注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)看，實(shí)行行業(yè)自律管理與政府監(jiān)督并不沖突，相反，兩者在行業(yè)監(jiān)管方面可以達(dá)到有效的互補(bǔ)。今后，在我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中，是否規(guī)定執(zhí)業(yè)資格的行政審批問題，主要是看立法機(jī)關(guān)是否信賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的自律管理以及行業(yè)主管機(jī)關(guān)的事后監(jiān)督。如果，立法機(jī)關(guān)采取信賴態(tài)度，那么，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)就很可能不設(shè)立執(zhí)業(yè)資格的行政審批管理制度，而是以會(huì)員資格注冊(cè)管理來替代注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)行政許可。

　　2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政許可的實(shí)施主體

　　假定《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)設(shè)立行政許可，那么，由誰來實(shí)施這種行政許可，是否必須由行業(yè)主管部門來實(shí)施呢？這個(gè)問題曾是《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》修改中的焦點(diǎn)、難點(diǎn)問題之一。根據(jù)《行政許可法》第二十三條的規(guī)定，答案顯然是否定的。該條規(guī)定，“法律、法規(guī)授權(quán)的具有管理公共事務(wù)職能的組織，在法定授權(quán)范圍內(nèi)，以自己的名義實(shí)施行政許可。被授權(quán)的組織適用本法有關(guān)行政機(jī)關(guān)的規(guī)定”。根據(jù)這個(gè)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的行政許可并不必須由財(cái)政部門實(shí)施，也可以由“具有管理公共事務(wù)職能的組織”實(shí)施。那么，“具有管理公共事務(wù)職能的組織”，究竟是什么樣的組織，行業(yè)協(xié)會(huì)算不算這種組織呢？對(duì)此，《行政許可法》沒有明確規(guī)定�！缎姓�處罰法》中也出現(xiàn)過“具有管理公共事務(wù)職能的組織”的概念，雖然沒有明確其含義，但該法第十九條對(duì)這種組織的條件作出了三個(gè)原則性規(guī)定，即：（1）依法成立的管理公共事務(wù)的事業(yè)組織；（2）具有熟悉有關(guān)法律、法規(guī)、規(guī)章和業(yè)務(wù)的工作人員；（3）對(duì)違法行為需要進(jìn)行技術(shù)檢查或者技術(shù)鑒定的，應(yīng)當(dāng)有條件組織進(jìn)行相應(yīng)的技術(shù)檢查或者技術(shù)鑒定。關(guān)于行業(yè)協(xié)會(huì)算不算是“具有管理公共事務(wù)職能的組織”，在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》修改過程中，就曾被提出過，當(dāng)時(shí)存在兩種不同意見。一種意見認(rèn)為，行業(yè)協(xié)會(huì)是社會(huì)團(tuán)體，而《行政處罰法》第十九條規(guī)定“具有管理公共事務(wù)職能的組織”是一種“事業(yè)組織”，社會(huì)團(tuán)體不是“事業(yè)組織”，另外，行業(yè)協(xié)會(huì)代表的是行業(yè)利益，不是公共利益，所以行業(yè)協(xié)會(huì)不是“具有管理公共事務(wù)職能的組織”。另一種意見則認(rèn)為，行業(yè)協(xié)會(huì)具備《行政處罰法》第十九條規(guī)定的成為“具有管理公共事務(wù)職能的組織”的三個(gè)條件，目前現(xiàn)有法律法規(guī)沒有明確規(guī)定社會(huì)團(tuán)體一定不是“事業(yè)組織”，認(rèn)為行業(yè)協(xié)會(huì)不是事業(yè)組織缺乏依據(jù)。另外，行業(yè)協(xié)會(huì)雖然代表行業(yè)利益，但這與行業(yè)協(xié)會(huì)維護(hù)公眾利益并不矛盾，因?yàn)�，維護(hù)公眾利益是行業(yè)得以生存的基礎(chǔ)，行業(yè)協(xié)會(huì)為了維持行業(yè)的生存基礎(chǔ)必然會(huì)重視維護(hù)公眾利益的，以維護(hù)生存基礎(chǔ)為出發(fā)點(diǎn)來維護(hù)公眾利益，其積極性與可靠性絕不應(yīng)低于沒有生存危機(jī)的行業(yè)主管部門。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)設(shè)立行政許可，那么，以上兩種截然不同的觀點(diǎn)，將直接決定《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》是否可以將注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的行政許可權(quán)授予注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。這要取決于立法機(jī)關(guān)對(duì)“具有管理公共事務(wù)職能的組織”這一概念的理解和認(rèn)定。如果立法機(jī)關(guān)認(rèn)為，行業(yè)協(xié)會(huì)屬于“具有管理公共事務(wù)職能的組織”范疇，那么，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》就可以將行業(yè)行政許可權(quán)授予注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。

　　3、委托行政許可

　　在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》修改工作啟動(dòng)初期，關(guān)于行業(yè)管理體制問題，曾經(jīng)有一種意見，即在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中仍然規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的具體管理職能歸財(cái)政部門，但可以通過規(guī)范的委托方式將財(cái)政部門的行政管理職能，包括執(zhí)業(yè)資格的審批管理，繼續(xù)委托給注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)行使。這也是2002年行業(yè)行政管理職能調(diào)整前的實(shí)際操作情況�！缎姓�許可法》出臺(tái)后，這種操作方式將不可能再存在了�！缎姓�許可法》第二十四條明確規(guī)定，行政機(jī)關(guān)在其法定職權(quán)范圍內(nèi)，依照法律、法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，可以委托其他行政機(jī)關(guān)實(shí)施行政許可。這意味著，《行政許可法》不允許行政機(jī)關(guān)將行政許可委托給非行政機(jī)關(guān)的行業(yè)協(xié)會(huì)來實(shí)施了。因此，《行政許可法》實(shí)施后，財(cái)政部門是不可以再將其行政許可權(quán)委托給注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)來行使的。

　　綜上所述，根據(jù)《行政許可法》的有關(guān)規(guī)定，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行政許可問題上，可以有三個(gè)選擇，即（1）設(shè)立行政許可，由財(cái)政部行實(shí)施；（2）設(shè)立行政許可，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)實(shí)施；（3）不設(shè)立行政許可，實(shí)行行業(yè)自律管理、政府部門事后監(jiān)督。

　　二、關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)業(yè)務(wù)范圍的影響

　　目前，一些部門和地方根據(jù)自己管理的需要設(shè)立不少執(zhí)業(yè)資格，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)范圍受到很大限制，從而嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)師事務(wù)所多元化、規(guī)模樺發(fā)展。這曾是《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》修改過程中力圖解決的一個(gè)難點(diǎn)。這次《行政許可法》的出臺(tái)，可以說在很大程度上解決了這個(gè)問題。根據(jù)《行政許可法》的規(guī)定，可以設(shè)立行政許可的法只有：法律、行政法規(guī)、地方法規(guī)、地方政府規(guī)章，除了法律以外，其他的法設(shè)定行政許可都需滿足一定的前提條件。而且，地方法規(guī)和地方政府規(guī)章在提供服務(wù)方面設(shè)定的行政許可，只對(duì)本地有效。另外，《行政許可法》還特別指出，前面提到的法以外的規(guī)范性文件，包括部門規(guī)章，一律不得設(shè)定行政許可。這意味著所有由國(guó)務(wù)院部委、地方人大、地方政府設(shè)立的執(zhí)業(yè)資格將被徹底清理，除了少數(shù)符合《行政許可法》規(guī)定的可以繼續(xù)保留外，其他的都將被取消。這對(duì)于制止和消除部門壟斷和地方保護(hù)，拓寬注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)范圍具有重要意義。此前，國(guó)務(wù)院通過行政審批制度改革措施以及根據(jù)《行政許可法》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)國(guó)務(wù)院部門行政審批事項(xiàng)進(jìn)行了清理，并發(fā)布了三批取消和調(diào)整的行政審批項(xiàng)目，另外，對(duì)法律法規(guī)規(guī)定的以外的確需保留的行政許可項(xiàng)發(fā)文予以確認(rèn)。其中，有些項(xiàng)目涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)。從清理結(jié)果看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的業(yè)務(wù)范圍在擴(kuò)展，有些執(zhí)業(yè)限制被打破。

　　三、關(guān)于全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試的影響

　　（一）資格考試的實(shí)施主體

　　在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》修改過程中，曾有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試是一種行業(yè)準(zhǔn)入行為，其組織實(shí)施應(yīng)該屬于行政職能范疇，須由財(cái)政部門來行使。而《行政許可法》對(duì)此已然采取了不同態(tài)度�！缎姓�許可法》第五十四條規(guī)定，“公民特定資格的考試依法由行政機(jī)關(guān)或者行業(yè)組織實(shí)施”。根據(jù)這條規(guī)定，全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試，并非只能由財(cái)政部門組織實(shí)施，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》既可以規(guī)定由財(cái)政部門組織實(shí)施注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試，也可以規(guī)定由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織實(shí)施。修改后的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》究竟會(huì)規(guī)定由誰組織實(shí)施，那要取決于立法機(jī)關(guān)的態(tài)度了。

　　（二）資格考試有關(guān)事項(xiàng)

　　《行政許可法》第五十四條規(guī)定，行政機(jī)關(guān)或者行業(yè)協(xié)會(huì)“不得組織強(qiáng)制性的資格考試的考前培訓(xùn)，不得指定教材或者其他助考材料”，根據(jù)這條規(guī)定，組織實(shí)施全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試的財(cái)政部門或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)都不得組織強(qiáng)制性的培訓(xùn)班，不得指定考試輔導(dǎo)教材或其他助考材料。此前財(cái)政部注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試委員會(huì)辦公室每年編著一套考試指定輔導(dǎo)教材的做法，根據(jù)《行政許可法》的規(guī)定，要么取消，要么改變方式。這可能會(huì)促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)教材或者其他助考材料的編寫與發(fā)行向市場(chǎng)化和多元化發(fā)展。

　　四、關(guān)于執(zhí)業(yè)資格撤銷與注銷的影響

　　由于現(xiàn)行《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》關(guān)于執(zhí)業(yè)資格的撤銷與注銷規(guī)定的不夠完善，導(dǎo)致對(duì)實(shí)際當(dāng)中存在的以非法手段取得執(zhí)業(yè)資格以及審批不當(dāng)?shù)那闆r如何處理成為行業(yè)管理中的一個(gè)難題�！缎姓�許可法》的出臺(tái)，可以說是填補(bǔ)了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》在這方面的空白�！缎姓�許可法》明確規(guī)定，“被許可人以欺騙、賄賂等不正當(dāng)手段取得行政許可的，應(yīng)當(dāng)予以撤銷”，對(duì)行政機(jī)關(guān)履行程序不當(dāng)造成的不應(yīng)該準(zhǔn)予而準(zhǔn)予許可的情況，也規(guī)定予以撤銷的處理辦法。另外，對(duì)于被許可人沒有能力和條件來實(shí)施行政許可事項(xiàng)的情況，《行政許可法》也規(guī)定了應(yīng)該予以注銷。這些規(guī)定，使懲治非法獲取執(zhí)業(yè)資格行為、妥善處理不當(dāng)審批后果有了明確的法律依據(jù)，這對(duì)今后加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)資格管理工作，將起到重要作用。修改后的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，很有可能會(huì)吸納其中的部分條款。